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Lavoratori all’estero: il rimborso delle imposte in base all’art. 165 del Tuir

Un aspetto importante, sul quale dobbiamo focalizzare la nostra attenzione quando affrontiamo la problematica inerente alla tassazione del lavoro estero, riguarda ilrecupero della duplice imposizione, corrisposta dal lavoratore nel Paese di destinazione applicando le regole locali, che in Italia, in base alla disciplina contenuta nell’articolo 51 comma 8 bis del Tuir.

Questo tema è stato parzialmente affrontato nel mio precedente articolo, “Lavoratori espatriati: la determinazione della tassazione concorrente e l’attribuzione del credito di imposta”; credo sia utile fornire qualche ulteriore dettaglio.

Vorrei innanzi tutto evidenziare che per i cittadini residenti in Italia, la tassazione del reddito prodotto all’estero avviene applicando il principio comune a quasi tutti gli ordinamenti tributari maggiormente evoluti, quello della Worldwide taxation principle, in base alla quale i soggetti fiscalmente residenti in Italia, sono ivi tassati per il reddito globalmente prodotto all’estero.

Occorre inoltre considerare che oltre al principio sopra citato, per i soggetti fiscali “non residenti” vige il principio della “territorialità” secondo il quale la tassazione avviene limitatamente ai redditi prodotti nello Stato nel quale si è prodotto il reddito.

Esaminando questo secondo aspetto, il lavoratore residente in Italia, operante all’estero verrebbe sottoposto ad un duplice prelievo: il primo in Italia come “residente”, in base al principio della “tassazione mondiale” il secondo, avendo materialmente prodotto il reddito all’estero, in base al“principio della territorialità”.

Al fine di evitare la duplicazione della tassazione, ha imposto al legislatore italiano due correttivi:

• Il primo consiste nel determinare in Italia, in misura forfetaria l’imposta in base a retribuzioni convenzionali(articolo 51 comma 8 bis – Tuir)
• Il secondo nell’attribuzione di un credito di imposta (art. 165 Tuir).

Determinazione del credito d’imposta

Il riconoscimento del credito d’imposta, derivante dalla tassazione concorrente, viene definito dall’articolo 165 comma 10 del Tuir.

Il comma 1 prevede: “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all’estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall’imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d’imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all’estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi di imposta ammessi in diminuzione.”

Le condizioni indispensabili affinché il lavoratore possa fruire del credito d’imposta sono:

1. Il reddito deve essere stato prodotto all’estero e deve aver generato una una doppia imposizione.
2. Il reddito estero deve concorrere alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente in Italia.
3. Le imposte devono essere state pagate all’estero a titolo definitivo, in base alla legislazione fiscale ivi prevista.

Il credito d’imposta ammesso in deduzione in Italia inerente le imposte pagate all’estero può essere così espresso:

Credito di imposta =  [Reddito estero / Reddito complessivo (al netto delle perdite pregresse)] X Imposta Italiana

La presente formula evidenzia in modo chiaro, il primo limite posto dal nostro legislatore al recupero delle imposte pagate all’estero: l’ammontare massimo di imposta estera, detraibile in Italia non può superare la quota di imposta italiana relativa al reddito di fonte estera.

Questo fatto comporta che in determinati casi l’imposta scontata oltre frontiera, non può essere recuperata completamente in Italia qualora il regime impositivo del Paese di destinazione fosse superiore a quello nazionale, oppure in Italia ci trovassimo in presenza di reddito negativo derivante da perdita di gestione tale da rendere il reddito nullo o negativo. Tale seconda ipotesi è difficilmente riscontrabile nell’ambito della tassazione del rapporto di lavoro subordinato.

Il comma 10 del citato articolo 165 del Tuir prevede che: “Nel caso in cui il reddito prodotto all’estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l’imposta estera va ridotta in misura corrispondente”.

Questa ultimo comma, inizialmente poco chiaro, è stato ripreso dall’articolo 36 comma 30 della legge 248/2006, viene definito che il comma 10 dell’articolo 165 riguarda i lavoratori subordinati distaccati all’estero.

“In deroga all’articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente), le disposizioni di cui al comma 10 dell’articolo 156 del Testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi riferite anche ai crediti di imposta relativi ai redditi di cui al comma 8 bis dell’articolo 51 del medesimo Testo unico”.

In conformità a quanto esposto, è chiarito che la portata del comma 10 del citato articolo 165, riguarda i lavoratori distaccati o trasferiti all’estero in base al comma 8/bis dell’articolo 51 del Tuir.

Voglio rammentare che nei confronti dei predetti lavoratori l’imposta è determinata su un imponibile forfettario, determinato annualmente in base alle retribuzioni convenzionali ex lege 398/1987, per cui emerge un nuovo elemento utile alla determinazione del rimborso del “credito d’imposta”. Questo elemento è appunto l’imponibile determinato sulle retribuzioni convenzionali.

La formula sopra evidenziata verrebbe così espressa:

Credito d’imposta =[Retribuzione convenzionale/Reddito complessivo(al netto delle perdite pregresse)] x imposta italiana

Tutto quanto esposto è chiarito dalla circolare 28/E del 4.8.2006 che fornisce un quadro definitivo circa l’applicazione delle disposizioni.